Переоценка основных средств и налоги. Переоценка основных средств Назначение переоценки основных фондов

Новые экономические условия нашей жизни и, как следствие, инфляционные процессы породили необходимость постоянной коррекции стоимости всего движимого и недвижимого имущества государства и наиболее ценной его части – основных средств. К основным средствам относится и библиотечный фонд (субсчет 018). Переоценки библиотечного фонда существенно осложнили жизнь бухгалтерам и заведующим школьными библиотеками. По мнению библиотечных специалистов, стоимостные операции с фондом должны выполняться бухгалтерами, поскольку переоценка основных средств требует немалой подготовки и навыков. Человеку, не имеющему экономического образования, непросто разобраться в методике использования коэффициентов.

Переоценка балансовой стоимости библиотечных фондов выходит за рамки чисто библиотечной деятельности. Однако в условиях работы школьных библиотек (с централизованными бухгалтериями или часто меняющимися школьными бухгалтерами) переоценку «доверяют» выполнить заведующим библиотеками: «Посчитайте стоимость фонда и мы возьмем вашу цифру».

Библиотечным работникам понятна работа с определенными, утвержденными бухгалтерией коэффициентами при списании документов из фонда. Групповая подборка документов по инвентарным номерам тоже задача библиотеки. Однако стоимостная переоценка всего фонда требует другого подхода.

Основными документами по переоценке библиотечного фонда являются следующие:

Постановления Правительства Российской Федерации:

от 14 августа 1992 г. № 595 «О переоценке основных фондов (средств) в Российской Федерации»;

от 25 ноября 1993 г. № 1233 «О переоценке основных фондов (средств) предприятий и организаций»;

от 18 сентября 1997 г. № 1182 «О проведении мероприятий в связи с изменением нарицательной стоимости российских денежных знаков и масштаба цен»;

от 24 июня 1998 г. № 627 «Об уточнении порядка расчета амортизационных отчислений и переоценки основных фондов»;

Приказ Министерства экономического развития и торговли РФ, Министерства финансов РФ, Министерства имущественных отношений РФ, Государственного комитета РФ по статистике от 25 января 2003 г. № 25/ 6н/14/7 «Об утверждении порядка проведения переоценки основных средств и нематериальных активов бюджетных учреждений»;

Письмо Министерства культуры РФ «Временные рекомендации о переоценке библиотечных фондов» от 22 апреля 1994 г. № 01-75/16-29.

1. Переоценка основных средств производится «в целях периодического пересчета их стоимости из смешанных цен различных лет, по которым они учтены в бухгалтерском учете, в единые цены , существующие на дату, по состоянию на которую проводится переоценка». (Собрание законодательства Российской Федерации, 2002, № 47, ст. 4699.)

2. Переоценке подлежит все перечисленное имущество бюджетного учреждения, независимо от источника его приобретения. Переоценка основных средств и нематериальных активов проводится в первом полугодии 2003 года по состоянию на 1 января 2003 года. Стоимость должна быть выражена в ценах на 1 января 2003 года.

3. Стоимость библиотечного фонда, отраженная в книге суммарного учета библиотеки, перед новой переоценкой должна соответствовать данным бухгалтерского учета. Это достигается планомерной сверкой (ежегодной, полугодовой, квартальной) документов учета библиотеки и бухгалтерии.

4. Исходными данными для переоценки библиотечного фонда является балансовая стоимость , отраженная в бухгалтерском учете на 1.01.2003, а также индексы (коэффициенты) пересчета балансовой стоимости для определения восстановительной стоимости. Библиотечные фонды переоцениваются по годам поступления (приобретения) книг и других материалов на основании записей в инвентарной книге, книге суммарного учета и бухгалтерского регистра.

5.При расчете восстановительной стоимости библиотечных фондов исходными данными являются не год издания книги (или другого издания), а дата фиксации данного издания в учетных документах.

6.Библиотечные фонды исключены из перечня основных фондов, по которым осуществляются амортизационные начисления; переоценка осуществляется только по коэффициентам переоценки (без амортизации). Однако при подведении стоимости библиотечного фонда за каждый год следует снимать стоимость списанных изданий.

7. Восстановительная стоимость изданий, поступивших в фонд до 1 января 1998 г., уменьшается в 1000 раз. (Постановление Правительства Российской Федерации № 1182 от 18 сентября 1997 г.)

8. Результаты переоценки оформляются актом комиссии , который является основанием для внесения изменений в данные бухгалтерского учета и в книгу суммарного учета библиотечного фонда (cм. приложение).

Произведем на примерах переоценку библиотечного фонда на 1.01.2003.

Вариант 1 (простой). Библиотечный фонд был пересчитан по состоянию на 1.01.97. Стоимость фонда деноминирована. Предположим, стоимость фонда равна 10 000 рублей. Балансовая стоимость фонда увеличивается на коэффициент 2,55. Получается – 25 500.

Годы	Стоимость поступл.	Kоэффициенты	Восстановл. стоимость
1997	1 000	2, 49	2 490
1998	1 000	2,29	2 290
1999	1 000	1,86	1 860
2000	1 000	1,47	1 470
2001	1 000	1,27	1 270
2002	1 000	1,09	1 090

Итого: 10 470.

Стоимость выбывших изданий в период с 1997 по 2002 год (включительно) должна быть списана по бухгалтерскому учету библиотеки на уменьшение фонда основных средств. Издания удалены из фонда по коэффициентам, действующим до 1.01.2003, и какому-либо пересчету не подлежат. Восстановительную стоимость приобретают издания, имеющиеся в наличии в фонде. Таким образом, восстановительная стоимость на 1 января 2003 года: 25 500 +10 470 = 35 970.

Вариант 2 (сложный). Библиотечный фонд не переоценивался вообще, или имеются сомнения относительно достоверности переоценки стоимости фонда. Следует, пользуясь предложенной методикой, начать переоценку с самого первого правительственного постановления.

Приводим полную таблицу применяемых коэффициентов переоценки библиотечных фондов (на 1 января 2003 г.)

Начать переоценку библиотечного фонда следует с 1992 года (первое правительственное постановление). Необходимо стоимость книг, числившихся по состоянию на 1.01.91 (условно
1 000), увеличить в 36 раз, а стоимость поступивших в 1991 году (условно 100 рублей) увеличить в 15 раз. В 1991 году было списано изданий (условно) на 50 рублей

Таким образом, новая стоимость фонда на 10.01.1992 составила 37 450 (1000 х 36 + 100 х 15 – 50) руб.

В 1993 году в 29 раз увеличена балансовая стоимость этой же категории фондов, приобретенных до второго полугодия 1992 года, в 21 раз – приобретенных во втором полугодии 1992 года (условно 100 руб.), в 8 раз – приобретенных в первом полугодии 1993 года (условно 100 руб)., в 3-м квартале – 2,7 (условно 10 руб.) и в 4-м квартале – 1,4 (условно 10 рублей). Списано изданий различных лет (условно) на 50 рублей. Получается:

37450 х 29 + 100 х 21 + 100 х 8 + 10 х 2,7 + 10 х 1,4 – 50.

Восстановительная стоимость библиотечного фонда по постановлению Правительства № 1233 на 1.01.94 равна
1 088 941 рублей.

В 1994 году переоценка коснулась фондов, приобретенных до 1994 года (коэффициент в пределах 1,7–3,2) и приобретенных в 1994 году. Поквартальные коэффициенты: 1,5 –2,5; 1,3–1,9; 1,2–1,5; 1,1–1,2.

Правом выбора уровня переоценки (минимальный, средний, максимальный) обладает бухгалтерия. Для примера выбран максимальный коэффициент.

Предположим, в каждом квартале поступало книг на 100 рублей, а списано за год на 50 рублей:

1 090 441 х 3,2 + 100 х 2,5 + 100 х 1,9 + 100 х 1,5 + 100 х 1,2 – 50.

Восстановительная стоимость библиотечного фонда по постановлению правительства № 967 на 1.01.95 равна 3 485 271 рублей 20 копеек.

В результате деноминации денежной массы и изменения цен балансовая стоимость книжных фондов библиотек уменьшена в 1000 раз , т.е. коэффициент переоценки равен 0,001.

Следует помнить, что «при списании библиотечного фонда (по ветхости или по содержанию), передаче его в установленном порядке другим организациям и учреждениям, книги, включенные в соответствующие акты, переоцениваются по аналогичной методике. При этом общая сумма, полученная в результате переоценки по акту, списывается по бухгалтерскому учету учреждения (библиотеки) на уменьшение фонда основных средств» (Письмо Министерства культуры РФ «Временные рекомендации о переоценке библиотечных фондов» от 22 апреля 1994 г. № 01-75/16-29).

При переоценке документов, списываемых из библиотечного фонда, необходимо учитывать следующее:

1. Списываемые издания группируются по периодам поступления (регистрации) по единому коэффициенту. Под коэффициентом переоценки понимается произведени е всех коэффициентов, применяемых к документам этой группы или отдельному документу. (Смотрите далее примеры.)

2. Коэффициенты переоценки, применяемые к конкретной группе документов или отдельному изданию, должны соответствовать коэффициентам изменения балансовой стоимости соответствующих частей фонда.

3. Каждая централизованная бухгалтерия органов образования сама принимает решение относительно применения интервального значения коэффициентов (1994, 1995, 1996). Передача права решения заведующему школьной библиотекой может быть оправдана только в исключительных случаях.

4. Для оперативной работы по организации списания заведующим библиотеками рекомендуется создать свою таблицу с привязкой инвентарных номеров (по дате поступления) к полученному произведению коэффициентов.

Период поступления документов	Постановления Правительства РФ о переоценке фондов						Итоговый коэффициент с учетом деноминации		Инвентарн. №
						№ 1611-р 2002
1980 и ранее

Рассмотрим примеры получения стоимости списываемой литературы.

Вариант 1 (простой). В акте 2003 года списываются издания 1981 года. Сначала суммируются их цены на момент приобретения (1,0 + 0,80 + 0,70 и т.д.). Затем полученную сумму умножают на произведение коэффициентов.

например, общую сумму 30 рублей умножают на 34,0 (36 х 29 х 3,2 х 3,2 х 1,25 х 2,55). В примере используется максимальный коэффициент при применении интервального значения.

Стоимость списанного в 2003 году по акту – 1020 рублей.

Вариант 2 (сложный). Стоимость списанной литературы складывается из стоимости изданий, полученных в разное время. Их необходимо сгруппировать по кварталам, полугодиям, годам. Следует применить полагающиеся этим периодам коэффициенты и суммировать стоимость. Например, в 2003 г. списываются издания 1995 (1 кв.) и 1996 года (1 кв.) поступления. Сумма списываемых изданий 1995 года (1 кв) (условно 100 руб.) умножается (при максимальном коэффициенте) на произведение коэффициентов: 2,8 х 1,25 х 2,55. Сумма поступлений 1996 года (1 кв) (условно 120 руб.) умножается на 1,18 и 2,55.

Таким образом,

100 х 2,8 х 1,25 х 2,55 + 120 х 1,18 х 2,55 = 1 253,58.

Полученную сумму необходимо разделить на 1000 из-за деноминации. В результате общая стоимость списанной литературы составит 1 рубль 25 копеек.

Чтобы не вычислять нужный коэффициент каждый раз применительно к конкретному изданию, рекомендуем воспользоваться итоговыми коэффициентами, приведенными в таблице (максимальное и минимальное значение).

Для подсчетов можно использовать типовую программу Microsoft Excel, которая позволяет произвести точные расчеты и создать форму списка изданий.

Результаты переоценки библиотечного фонда оформляются актом комиссии, который является основанием для внесения изменений в данные бухгалтерского учета и в книгу суммарного учета библиотечного фонда.

Приложение

«Утверждаю»

Директор

«___» ___________ 200_____ г.

«_______» _________200_____ года составлен зам.директора школы _________________(Ф.И.О), бухгалтером ____________________________(Ф.И.О), зав.библиотекой _______________(Ф.И.О.)

Во исполнение распоряжения Правительства Российской Федерации от 15 ноября 2002 г. № 1611-р произведена

переоценка библиотечного фонда школы № _______

На «____»_____200_г. стоимость библиотечного фонда составляет____________ рублей (цифрами) ___________ __________________________________ рублей (прописью)

Приложение (расчет стоимости фонда)

Зам.директора школы ______Ф.И.О.

Бухгалтер ______Ф.И.О.

Зав. библиотекой ______Ф.И.О.

Литература:

1. Иванова Е.В., Шекова Л.К. Переоценка библиотечных фондов в образовательных учреждениях // Советник бухгалтера. – 2000. – № 1.– С. 37–42.

2. Ушакова Л., Зуева Е. Сколько стоит библиотека? К проблеме переоценки фондов // Библиотека в школе. – 2002. – № 3. – С.3.

3. Шилов В.В. Учет и переоценка библиотечных фондов. Нормирование недостачи: Консультация // Научные и технические библиотеки. – 1999. – № 11. – С. 28–48.

Изменение стоимости активов хозяйствующих субъектов, учет которых является одной из задач современного бухгалтерского учета, обусловлено инфляционными процессами и другими атрибутами рыночной экономики. Методы проведения оценки имущества, исследование теоретических и прикладных проблем, связанных с оценкой бизнеса в целом, занимают в настоящее время одно из центральных мест не только в бухгалтерском учете, но и в оценочной деятельности. Однако в отличие от оценки бизнеса данные проблемы в бухгалтерском учете необходимо рассматривать в комплексе с проблемами отражения операций по переоценке на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности.

Основной целью переоценки основных средств в учете является определение их восстановительной стоимости, обусловленной необходимостью формирования источника воспроизводства основных средств, исходя из потребностей и уровня цен на подобные объекты применительно к условиям рынка на данный момент времени, достоверностью определения показателей себестоимости, прибыли и коэффициентов, характеризующих эффективность использования основных средств.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 (утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н) коммерческая организация может не чаще 1 раза в год (на начало отчетного года) производить переоценку группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.

При изменении первоначальной стоимости основных средств в результате их дооценки увеличиваются суммы накопленной амортизации и амортизационных отчислений в последующих отчетных периодах. При принятии решения о переоценке основных средств организации следует учитывать, что в последующем они должны переоцениваться регулярно, чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости. Результаты переоценки учитываются при формировании показателей бухгалтерского баланса на начало отчетного года.

В российской практике до 2002 г. текущая (восстановительная) стоимость (с учетом переоценки) основных средств для целей бухгалтерского учета и налогообложения принималась одинаковой.

С введением гл. 25 "налог на прибыль организаций" НК РФ установлены разные правила включения сумм переоценки в стоимость основных средств для целей налогообложения в зависимости от даты проведения переоценки (ст. 257 "Порядок определения стоимости амортизируемого имущества"):

1) сумма переоценки основных средств, осуществленной по решению налогоплательщика по состоянию на 01.01.2002 и отраженной в бухгалтерском учете налогоплательщиком после 01.01.2002, принимается в целях налогообложения в размере, не превышающем 30% от восстановительной стоимости соответствующих объектов основных средств, отраженных в бухгалтерском учете по состоянию на 01.01.2001. При этом величина переоценки по состоянию на 01.01.2002, отраженной налогоплательщиком в 2002 г., не признается его доходом (расходом) для целей налогообложения. В аналогичном порядке принимается соответствующая переоценка сумм амортизации;

2) суммы переоценок объектов основных средств, проведенных в последующих отчетных (налоговых) периодах, не признаются доходом (расходом), учитываемым для целей налогообложения, и не принимаются при определении восстановительной стоимости амортизируемого имущества и начислении амортизации.

Весомой причиной отказа многих экономических субъектов от проведения переоценки является то обстоятельство, что результаты переоценки не учитываются в целях налогообложения прибыли. При отражении результатов переоценки возникают разницы в бухгалтерском и налоговом учете, методика учета которых является довольно сложным и трудоемким процессом, требующим значительных затрат рабочего времени бухгалтеров, а также определенного уровня профессиональных знаний. Возникающие разницы отражаются в бухгалтерском учете в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02 (утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

В случае превышения фактических расходов по данным бухгалтерского учета над расходами, признанными в налоговом учете, по которым предусмотрены ограничения, возникают постоянные разницы и постоянное налоговое обязательство.

Сумма постоянного налогового обязательства определяется как произведение постоянной разницы и ставки налога на прибыль (24%). В бухгалтерском учете постоянное налоговое обязательство отражается следующими записями:

Дебет 99 "Прибыли и убытки", субсчет "Постоянное налоговое обязательство"

Кредит 68 "Расчеты с бюджетом по налогам и сборам".

Опыт последних лет показал, что переоценка может быть весьма эффективным инструментом решения целого ряда вопросов, а именно:

Учета интересов акционеров (участников) хозяйственных обществ и самих обществ как субъектов экономических отношений;

Формирования увеличенных уставных капиталов;

Учета интересов хозяйствующих субъектов в условиях государственного регулирования отдельных видов цен и тарифов.

Интересы предприятий (как хозяйствующих субъектов) и интересы акционеров (участников), в основном, не совпадают. Акционеры (участники) заинтересованы в максимально возможной величине дивидендов, тогда как предприятие заинтересовано в максимальной величине оборотных средств и средств, направляемых на модернизацию производства и на оплату труда, причем общие экономические показатели деятельности предприятий определяются по данным бухгалтерского учета.

В условиях, когда налоговый и бухгалтерский учет амортизации ОС (в силу положений ст. 257 НК РФ) не совпадают, акционеры могут получить относительно больший размер дивидендов при сближении налоговой и бухгалтерской стоимости основных средств, но сами предприятия могут оказаться финансово "обескровленными". Именно за счет переоценки удается найти сбалансированное решение, удовлетворяющее интересы акционеров (участников) и предприятий как хозяйствующих субъектов.

Переоценка основных средств в российском учете производится с учетом начисленной на дату переоценки амортизации, т.е. переоцениваются как суммы, учтенные на счете 01 "Основные средства", так и суммы, учтенные на счете 02 "Амортизация основных средств". В результате переоценки фактически переоценивается остаточная стоимость основных средств, которая может быть дооценена (увеличена) или уценена (уменьшена) по сравнению с оценкой на дату переоценки.

Результаты переоценки основных средств по российским правилам отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в зависимости от того, проводилась ли ранее переоценка объекта основного средства или эта переоценка производится впервые.

Так, если проводится первая переоценка, в результате которой производится дооценка объекта основного средства или увеличение его стоимости, то сумма дооценки отражается по дебету счета 01 "Основные средства" кредиту счета 83 "Добавочный капитал". Доначисление сумм амортизации по объекту переоценки оформляется бухгалтерской записью: дебет счета 83 "Добавочный капитал" кредит счета 02 "Амортизация основных средств". В результате прирост стоимости основных средств от переоценки отражается как сальдо одноименного субсчета, открываемого при этом к счету 83 "Добавочный капитал". Если результатом первой переоценки является уценка объектов основных средств, то сумма уценки показывается по корреспонденции: дебет счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" кредит счета 01 "Основные средства" с одновременной корректировкой сумм начисленной амортизации по кредиту этого счета и по дебету счета 02 "Амортизация основных средств".

Отражение результатов последующих переоценок зависит от того, как была отражена ранее произведенная переоценка. Например, если в результате второй переоценки стоимость объектов основных средств увеличивается, как и при первой переоценке, то эти операции отражаются на увеличении добавочного капитала с одновременным оформлением записей по доначислению сумм амортизации по переоцененным объектам основных средств. Если в результате второй переоценки произведена уценка, то оформляются следующие проводки:

1) Д-т сч. 83 "Добавочный капитал" К-т сч. 01"Основные средства" - на сумму уценки в пределах предыдущей дооценки основных средств;

2) Д-т сч. 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" К-т сч. 01 "Основные средства" - на сумму превышения последующей уценки над предыдущей уценкой.

В случае если в результате второй переоценки вновь производится уценка основных средств, то ее результаты также списываются, как и в первом случае, в дебет счета 84 в корреспонденции со счетом 01 - на сумму уценки с одновременной корректировкой суммы амортизации по кредиту указанного счета и дебету счета 02. Если в результате второй переоценки происходит увеличение стоимости объекта переоценки, то вначале производится списание сумм, отраженных ранее на счете 84, затем на счете 83 показывается превышение последующей дооценки над суммой предыдущей уценкой как увеличение добавочного капитала.

Порядок отражения в учете последующих переоценок (третьей, четвертой и т.д.) производится таким же образом в зависимости от отражения на счетах бухгалтерского учета сумм ранее произведенных переоценок.

Таким образом, в российском учете возможны два варианта отражения на счетах бухгалтерского учета результатов переоценки основных средств: на счете добавочного капитала и на счете нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

Анализ приведенных бухгалтерских проводок по оформлению результатов переоценки позволяет сделать вывод о том, что на счете 83 "Добавочный капитал" эти результаты отражаются в следующих случаях:

1) при дооценке основных средств по результатам первой переоценки;

2) при дооценке основных средств по результатам последующей переоценки, но при условии, что предыдущая уценка объектов основных средств не отражалась на счете 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)";

3) при уценке основных средств, но при условии, что в предыдущем отчетном периоде был сформирован добавочный капитал за счет дооценки основных средств.

Результаты переоценки отражаются на счете 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)":

1) если основные средства уценены при проведенной первой переоценке объектов основных средств;

2) если основные средства уценены, но по результатам предыдущих переоценок не сформирован добавочный капитал за счет дооценки объектов основных средств;

3) если основные средства дооценены, но по результатам предыдущих переоценок была произведена уценка объектов основных средств, которая отражена на счете 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Налоговые последствия переоценки

Напрямую переоценка влияет только на налог на имущество. Напомним, что Налоговый кодекс для этого налога признает показатели бухгалтерского учета. Согласно ст. 374 Налогового кодекса для российских организаций объектом налогообложения признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов ОС в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. Под порядком ведения понимается ПБУ 6/01.

Пунктом 15 ПБУ 6/01 установлено, что коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам. Переоценка объекта основных средств производится путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта. Отдельно следует отметить, что результаты проведенной по состоянию на 1-е число отчетного года переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно, не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего расчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года.

В Налоговом кодексе п. 4 ст. 376 установлено, что среднегодовая (средняя) стоимость имущества, признаваемая объектом налогообложения, за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу.

Данная норма Налогового кодекса породила ряд коллизий:

1) если предприятие произвело переоценку основных средств, то результаты переоценки "не видны" в годовой отчетности, т.е. бухгалтерская отчетность (за налоговый период) как единственный источник сведений для контроля начисления налога на имущество не может содержать результатов переоценки;

2) если же следовать нормам уже упомянутой ст. 376 в ее взаимосвязи с положениями п. 1 ст. 374 и п. 1 ст. 375 Налогового кодекса, то при определении среднегодовой стоимости имущества за налоговый период остаточная стоимость имущества на 1-е число следующего за налоговым периодом месяца должна учитываться в том значении, в котором она сформирована в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета на соответствующую дату (т.е. на 1 января календарного года, следующего за налоговым периодом).

Таким образом, прямое прочтение норм гл. 30 Налогового кодекса обязывает предприятие для целей исчисления налоговой базы за истекший налоговый период применять показатели, которые войдут в учет только в следующем периоде. Именно так трактует ситуацию Минфин России в своем Письме от 22.03.2006 N 03-06-01-04/69.

Однако, на наш взгляд, это положение более чем спорно. Как мы уже указали, переоценки производились и раньше. Правительством был принят порядок расчета налоговой базы по налогу на имущество предприятий, согласно которому результаты переоценки основных фондов по состоянию на 1 января налогового периода по данному налогу не учитывались при исчислении налога на имущество предприятий за предыдущий налоговый период. Интересно, что Минфин в уже упомянутом Письме от 22.03.2006 N 03-06-01-04/69 утверждает, что правила учета переоценки, регулировавшиеся, в частности, Постановлениями Правительства РФ от 25.11.1995 N 1148 "О переоценке основных фондов" (п. 7), от 07.12.1996 N 1442 "О переоценке основных фондов в 1997 году" (п. 5), применялись до признания утратившим силу Закона "О налоге на имущество предприятий". Однако это утверждение ничем не подкреплено. Все эти Постановления считаются действующими в полном объеме и сейчас.

Больше того, в иных разъяснениях, касающихся налогообложения имущества (основных средств, прошедших переоценку), Минфин придерживается прямо противоположной точки зрения (см., например, Письмо от 19.05.2004 N 04-05-06/57).

Отдельную позицию занимают кредитные организации. Напомним, что правила бухгалтерского учета для них устанавливает ЦБ РФ. В частности, Приложением N 10 к Правилам ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации от 05.12.2002 N 205-П предусмотрено, что результаты переоценки основных средств на 1 января отчетного года подлежат отражению в бухгалтерском учете оборотами за январь. При невозможности отражения в этот срок в силу определенных причин крайний срок для отражения переоценки - последний рабочий день марта отчетного года. При этом начисление амортизации с 1 января отчетного года должно производиться исходя из восстановительной стоимости объектов основных средств с учетом произведенной переоценки (п. 2.8.5).

Это означает, что банки, проведшие переоценку своих основных средств, в отличие от хозяйственных обществ, включают результаты переоценки в обороты следующего года и избавлены от необходимости уплачивать налог на имущество за истекший налоговый период с учетом переоценки.

Все это вместе взятое показывает, что формулировки гл. 30 Налогового кодекса содержат элементы неопределенности. И сам Минфин в упомянутом выше Письме от 22.03.2006 N 03-06-01-04/69 с этим, по сути, соглашается. Специалисты отмечают, учитывая, что налоговым периодом по налогу на имущество организаций является календарный год, а в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета результаты проведенной по состоянию на 1-е число отчетного года переоценки объектов ОС подлежат отражению в бухучете обособленно и не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего расчетного года, но принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года, вопрос об уточнении порядка определения среднегодовой стоимости имущества заслуживает внимания и требует законодательного урегулирования.

Стоит отметить, что пунктом 46 ст. 1 Федерального закона N 216-ФЗ в п. 4 ст. 376 части второй Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) внесены изменения, согласно которым среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на число месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу.

Предусмотренный п. 4 ст. 376 Кодекса новый порядок исчисления среднегодовой стоимости имущества установлен для определения налоговой базы за налоговый период.

Положения п. 46 ст. 1 Федерального закона N 216-ФЗ, опубликованного в "Российской газете" 01.08.2007, вступают в силу с 1 января 2008 г. и, следовательно, распространяются на следующий за 2007 г. налоговый период, т.е. на 2008 г. и последующие налоговые периоды.

В заключение сделаем несколько выводов:

1. Действующее законодательство содержит неопределенность, касающуюся результатов учета переоценки основных средств для целей исчисления налога на имущество. С 01.01.08г. данная неопределенность в законодательстве устранена.

2. Налогоплательщики (хозяйствующие субъекты, кредитные организации и бюджетные организации) фактически поставлены в неравные условия по налогообложению налогом на имущество по результатам переоценки.

3. В результате переоценки образуются разницы между показателями бухгалтерского и налогового учета. Возникающие разницы отражаются в бухгалтерском учете в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02 (утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н). Эти разницы должны быть учтены как постоянные с формированием ПНО или ПНА.

Вы бухгалтер, но директор вас не ценит? Считает, что вы только тратите его деньги и переплачиваете налоги?

Станьте ценным спецом в глазах руководства. Научитесь работать с дебиторкой.

У Центра обучения «Клерка» новый .

Обучение полностью дистанционно, выдаем сертификат.

В связи с развитием рыночных отношений в России, проблемам предприятий стало уделяться больше внимания. И действительно, вопросов, требующих немедленного решения, остается еще много. Один из них - переоценка основных фондов.

Переоценка основных фондов - акция, проводимая по решению Правительства, с целью создания условий формирования необходимых фондов денежных средств для обновления основных средств, обоснования исходной стоимостной базы для оценки имущества и начисления износа.

Основные средства представляют собой стоимостную оценку основных производственных фондов, совокупности материально-общественных ценностей, используемых в качестве средств труда и действующих в натуральной форме в течение длительного времени.

Переоценку основных фондов следует рассматривать с позиции, как экономической целесообразности, так и ее правового обеспечения. Для того чтобы учесть по рыночной цене на определенную дату все элементы основных фондов предприятия, проводятся переоценки основных фондов, причем чем выше темпы инфляции, тем чаще нужно проводить

переоценки. В России переоценки основных фондов проводились по решению Правительства и были обязательны для предприятий всех форм собственности.

Если переоценка производится периодически в соответствии с изменением условий воспроизводства, приведенная стоимость дает реальную оценку основных средств на момент составления финансовых отчетов.

Учет основных средств по первоначальной стоимости, которая значительно оторвана от восстановительной, в каждый конкретный момент приводит к тому, что начисляемая амортизация не покрывает затраты на их воспроизводство на современной технологической основе.

Финансовая устойчивость социалистической экономики не требовала частой переоценки, т.к. государство выделяло ассигнования на воспроизводство основных средств.

Накопленного капитала для обновления основных средств - предприятия не имели, амортизационный фонд частично изымался в доход бюджета, поэтому значение переоценки было невелико. Цены оставались относительно стабильными, их пересмотр производился в централизованном порядке. На основе новых прейскурантов цен, устанавливались коэффициенты пересчета первоначальной стоимости основных средств.

С начала 90-х годов шесть раз пересматривались коэффициенты, связанные с изменением цен - 1990, 1992, 1994, 1995, 1996, 1997 года. До этого же восстановительная стоимость определялась в 1972 и 1982 годах. В этот период, т.е. с 1992 - 1997 гг. (кроме 1993г.) темпы инфляции были очень высоки, поэтому переоценка в этот период проводилась ежегодно.

Переоценка основных фондов оказывает огромное влияние на один из основных налогов - налог на имущество. Результаты переоценок основных фондов и, следовательно, их влияние на размеры налога на имущество предприятий во многом зависят от того, каким методом производилась переоценка. При переоценках применялся в основном индексный метод. Балансовая стоимость основных фондов по укрупненным их видам и группам умножалась на данный Госкомстатом коэффициент пересчета по данному виду основных средств. И как правило, применение коэффициентов приводило к завышению остаточной стоимости основных средств. При завышении стоимости элементов основных фондов в результате переоценки неоправданно увеличиваются амортизационные отчисления, и, следовательно, себестоимость выпускаемой продукции. Неточности переоценки приводят к ряду негативных последствий. Так, предприятия вынуждены уплачивать больший, чем следовало бы, налог на имущество, если его оценка оказалась завышенной. Чтобы избежать недостатков индексного метода, было разрешено рассчитывать стоимость отдельных элементов основных фондов исходя из реальных рыночных цен. Переоценка это не всегда рост, нужна реальная рыночная восстановительная стоимость основных фондов.

Переоценка основных фондов создает трудности в разработке бизнес-планов предприятий, бюджетов всех уровней. Эти планы и бюджеты составляются до планируемого года, когда еще неизвестны результаты переоценки основных фондов на 1 января 2015 года. А ведь эти результаты влияют на амортизационные отчисления, на размеры налога на имущество предприятий, на источники финансирования капитальных вложений, прироста оборотных средств предприятий, на цены продукции предприятий. Итак, переоценка основных фондов оказывает многоплановое и разностороннее влияние на финансовое состояние и финансовые результаты деятельности предприятия. Так, налог на имущество зависит от трех факторов:

• 1. количества объектов налогообложения;
• 2. оценки объектов;
• 3. степени физического износа.

Следовательно, размеры налога на имущество непосредственно зависят от оценки основных фондов. Стоимость элементов основных фондов, учитываемых в балансе предприятия, должна быть как можно ближе к современной рыночной цене этих элементов. Учет всех элементов основных фондов предприятия по рыночной цене нужен для того, чтобы амортизационные отчисления давали возможность обеспечивать простое воспроизводство основных фондов, предприятие могло бы определять уровни фондоотдачи и рентабельности производственных фондов в реальных условиях, знать рыночную цену отдельных элементов основных фондов в случае их продажи, залога, сдачи в аренду, страхования.

ОФ учитываются в натуральной и денежной форме по классификационным группам.

Учет в натуральной форме позволяет: определить изменение технического со­става ОФ, оценить производственную мощность, составлять баланс оборудования и планировать воспроизводство фондов.

Характеристика ОФ в натуральных показателях отражается в технических пас­портах, где указывается: дата ввода в действие элементов ОФ, их технико-экономические показатели, сведения о мероприятиях по ремонту и модернизации. Натуральная форма оценки определяется в значительной мере особенностями технологического процесса и составом основных фондов каждой отрасли промышленности. В натуральных показателях, как правило, учитывается оборудование только наиболее важных видов. Например, в добыче нефти и газа это эксплуатационный фонд скважин, парк буровых установок; в нефтеперерабатывающей и нефтехимической промышленности – технологические установки и их оборудование и аппаратура, т.е. оборудование тех видов, которое предназначено непосредственно для выпуска целевой продукции и определяет производственную мощность предприятия.

Поэтому натуральные показатели имеют очень ограниченную сферу применения, так как в них можно оценивать основные фонды одного вида.

Когда же возникает необходимость оценить всю совокупность основных фондов, имеющихся в распоряжении одного предприятия или промышленности в целом, чтобы проследить за их динамикой, пользуются стоимостными показателями. Однако поскольку основные фонды постепенно изнашиваются, и их стоимость постепенно переносится на изготовляемую продукцию, они не могут иметь постоянную стоимостную оценку или одну ее форму.

Оценка основных фондов – это денежное выражение их стоимости.

Денежная (стоимостная) оценка ОФ необходима для определения: общей их стоимости; ди­намики (изменения стоимости во времени); начисления амортизации, налога на имущество; учета и планирования воспроизводства ОФ, калькуляции себестоимо­сти; расчета эффективности инвестиций в ОФ и т.д. Главный недостаток денежной оценки – обезличенность учета.

В денежной форме ОФ оцениваются по первоначальной, восстановительной, остаточной и ликвидационной стоимости.

Первоначальная стоимость – показывает стоимость ОФ на дату их зачисления на баланс предприятия, включает затраты на приобретение, сооружение и изготовление, доставку и строительно-монтажные работы, а также иные расходы, необходимые для доведения основных средств до состояния готовности к эксплуатации.

Первоначальная стоимость(Сп) - это стоимость основных фондов на момент сдачи их в эксплуатацию:

Сп = Цо + Зт + Зм где Ц 0 - стоимость (цена) оборудования (или постройки);

З х - транспортные расходы по доставке оборудования (включая тариф на перевозки и стоимость погрузочно-разгрузочных работ);

З м - стоимость строительно-монтажных работ на месте эксплуатации.

Первоначальная стоимость остается неизменной пока оборудование функционирует. Эта стоимость должна быть полностью возмещена за время участия основных фондов в производственном процессе за счет амортизационных отчислений.

В случае достройки, дооборудования, реконструкции и мо­дернизации объектов за счет капитальных вложений или их частичной ликвидации, затраты на проведение этих мероприятий добавляются к первоначальной стоимости основ­ных средств, а при частичной ликвидации их первоначальная стоимость уменьшается на стоимость ликвидируемых частей. Однако характерные для современного производства высокие темпы обновления производственно-технологической базы обу­словливают быстрое изменение условий и соответственно затрат на воспроизводство основных средств. Существенное влияние на стоимость воспроизводства основных средств оказывают инфляционные процессы. В этих условиях оценка по первона­чальной стоимости не дает объективного представления об объеме основных средств организации. Одни и те же средства, приоб­ретенные даже с небольшим интервалом времени, могут иметь разные цены.

Учесть и устранить влияние этих негативных факторов по­зволяет применение оценки по восстановительной стоимости. Восстановительная стоимость определяется путем переоценки основных фондов. Онапоказывает, какая сумма денежных средств необходима для приобретения такого же или однотипного объекта основных фондов на момент переоценки.

Восстановительную стоимость определяют исходя из реально сложившихся к моменту проведения переоценки условий воспроизводства основных средств, договорных цен и сметных расценок на прове­дение строительно-монтажных работ, оптовых цен на строитель­ные материалы, топливо, энергию, машины, оборудование, инвен­тарь и т.п., транспортных тарифов и т.д.

Восстановительная стоимость основных фондов - это стоимость их воспроизводства в современных условиях. В ходе совершенствования производства, как правило, сокращаются материальные, трудовые и денежные затраты на создание основных фондов, и стоимость их меняется. Т.е. оценка по восстановительной стоимости отражает сумму денежных средств, которую необходимо было бы затратить для приобретения имеющихся в данный момент средств в их первоначальном виде по действующим в этот момент ценам.

Если нужно оценить, во что обойдется то или иное оборудование в современных условиях, то независимо от того, когда оно было приобретено и сколько стоило, его следует оценить по ценам, действующим в настоящее время. Необходимость в такой оценке возникает тогда, когда на предприятиях накапливаются одновременно основные фонды, приобретенные в различное время, особенно если срок службы их исчисляется многими годами. В зависимости от времени приобретения разница в первоначальной стоимости может быть довольно большой. Это вносит затруднение в учет и начисление амортизации, так как на один и тот же вид оборудования в зависимости от сроков его приобретения установлены разные размеры амортизационных отчислений. В таких случаях проводят переоценку стоимости основных фондов по восстановительной стоимости.

Полная переоцен­ка основных средств, называвшаяся генеральной инвентаризаци­ей и переоценкой основных фондов, проводилась в СССР по со­стоянию на 1 октября 1925 г., на 1 января 1972 г. (по хозрасчет­ным предприятиям и организациям) и на 1 января 1973 г. (по бюджетным организациям). Проводилась также частичная пере­оценка основных средств в отдельных отраслях народного хозяй­ства и районах страны. Такие большие интервалы в переоценке были возможны при стабильных ценах на материально-техни­ческие ресурсы. Начиная с 1992 г. в связи с высоким уровнем инфляции переоценка проводилась по специальным постанов­лениям Правительства РФ регулярно по состоянию на 1 июля 1992 г., 1 января 1994 г., 1 января 1995 г., 1 января 1996 г., 1 января 1997 г. Они были обязательными для всех организаций на тер­ритории РФ.

В 1998 г. в систему переоценки были внесены существенные коррективы. Предприятиям было дано право принимать реше­ние о переоценке основных средств самостоятельно. При необ­ходимости (если, например, в отчетном периоде резко измени­лись рыночные цены) предприятие получило право привести стоимость своих основных средств в соответствие с новым уровнем цен, сделав их переоценку по состоянию на 1 января года, сле­дующего за отчетным. Производить переоценку стоимости ос­новных средств разрешено не чаще одного раза в год. Результа­ты переоценки отражаются на величине добавочного капитала фирмы или фонда средств социальной сферы.

Переоценка объектов основных средств по восстановительной стоимости может осуществляться методом индексации (косвенным методом) и методом прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам, с отнесением возникающих разниц на добавочный капитал.

Переоценка ОФ путем прямого пересчета выполняется специализированными организациями, имеющими соответствующую лицензию. Возможными источниками информации для прямого пересчета стоимости ОФ могут быть: данные о ценах на аналоги, подтвержденные изготовителем, имеющиеся в органах государственной статистики, в торговых инспекциях, опубликованные в специальной литературе или в средствах массовой информации; экспертные заключения о стоимости объектов, составленные независимыми экспертами.

Представления о реальной стоимости ОФ дает остаточная стоимость, т.е. первоначальная стоимость (а после переоценки – восстановительная стоимость) за вычетом суммы начисленной амортизации. Остаточная стоимость отражает стоимость основных средств, еще не перенесенную на себестоимость продукции.

Остаточная стоимость(Со) - это разница между первоначальной стоимостью и амортизационными отчислениями (первоначальная стоимость за вычетом износа):

С о = С п + З км - (С п *N a *Т р)/100

где З км - затраты на капитальный ремонт и модернизацию основных фондов, руб.;

N a - норма амортизации, %;

Т р - срок эксплуатации основных фондов, годы.

Стоимость потребленной части основных фондов оценивается амортизационными отчислениями. Остаточная стоимость показывает, какая часть основных фондов еще осталась недопогашенной, какой частью первоначальных затрат еще обладают основные фонды в данный момент, т.е. какая стоимость еще должна быть перенесена на готовую продукцию. По этой оценке можно судить о степени изношенности оборудования на предприятии. Если она небольшая, то оборудование находится на грани выхода из производственного процесса, на грани полного износа и в ближайшее время должно быть заменено новым. Если оценка по балансовой стоимости по абсолютной величине близка к первоначальной, то это означает, что основные фонды новые и не потребуется их обновление в ближайшие годы. Сопоставляя эти две оценки, можно заблаговременно принимать меры к тому, чтобы своевременно обновить основные фонды. В ходе их использования остаточная стоимость меняется от первоначальной до нуля. К моменту окончания срока жизни оборудования остаточная стоимость будет равна нулю (если не считать стоимость материала, из которого оно изготовлено).

Ликвидационная стоимость – это остаточная стоимость ОФ за вычетом затрат, связанных с ликвидацией основных средств. При ликвидации самого предприятия ликвидационная стоимость может отражать рыночную стоимость основных фондов этого предприятия.

В бухгалтерском балансе основные средства отражаются по остаточной стоимости.

Таким образом, все формы стоимостной оценки основных фондов используются в промышленности одновременно и служат для различных целей. В момент сдачи основных фондов в эксплуатацию абсолютная величина стоимости будет одинакова при всех формах оценки. С течением времени остаточная стоимость снижается. Восстановительная стоимость меняется в зависимости от технического прогресса и других факторов. Первоначальная же стоимость остается неизменной до полного износа и списания имущества. Стоимостная оценка основных фондов необходима для их учета, анализа и планирования, а также для определения объема, структуры капитальных вложений.